一、關于“三證”的管理

　　所謂“三證”，是指注冊會計師全國統一考試全科合格證(簡稱“全科合格證”)、中國注冊會計師協會會員證(簡稱“會員證”)、中華人民共和國注冊會計師證書(簡稱“注冊會計師證書”)。根據現行有關規定和實際執行情況，頒發“三證”的條件及“三證”的有效期分別是：

　　1.參加注冊會計師全國統一考試全科合格人員，發給財政部注冊會計師考試委員會制發的全科合格證。1997年以前財政部頒發的注冊會計師全國統一考試辦法規定：“加入中國注冊會計師協會者，完成后續教育，成績長期有效；未加入注冊會計師協會者，5年內有效。”1998年以后的注冊會計師全國統一考試辦法則沒有再規定有效期。

　　2.經財政部考核或批準由注冊審計師轉為注冊會計師的合格人員和持有全科合格證的人員，本人申請加入中國注冊會計師協會的，經中國注冊會計師協會審查批準后成為會員，發給中國注冊會計師協會制發的會員證。持有會員證人員按規定繳納會費和完成后續教育經年檢合格后其會員證長期有效。

　　3.加入會計師事務所(以下簡稱“事務所”)并從事審計業務工作二年以上，年齡在國家規定的職齡以內的持有全科合格證或持有會員證的人員，經本人申請并經省、自治區、直轄市注冊會計師協會批準注冊的，發給財政部制發的注冊會計師證書。注冊會計師證書每年(特殊情況除外)需經省、自治區、直轄市注冊會計師協會年檢合格后方可繼續有效一年。年檢不合格或者因各種原因被撤銷注冊會計師注冊的人員，經本人申請可以保留會員資格，發給會員證。

　　從以上規定和目前的實際運作情況不難看出，“三證”之間的勾稽關系并不是十分清晰。如會員證，除考核合格人員直接發給會員證以外，對持有全科合格證的人員來說，由于1998年以后沒有再明確全科合格證的有效期，使得會員證的取得變得可有可無，且取得的時間既可以在注冊之前，也可以在被撤銷注冊之后。再如注冊會計師證書，既有以會員證也有直接以全科合格證申請注冊取得的，曾經還有以五門單科證書申請注冊后取得的。因此，同樣是考試合格后取得注冊會計師證書的人員，有的持有“二證”，即全科合格證和注冊會計師證書；有的則持有“三證”，即全科合格證、會員證和注冊會計師證書。很顯然，出現這種情況，主要是“三證”之間的勾稽關系以及取得“三證”的先后順序不明確造成的。

　　筆者認為，對“三證”的管理，第一步應明確領取“三證”的順序，即按照全科合格證→會員證→注冊會計師證書的順序，后者證書的領取應以前者證書為條件。這樣規定，一是有利于實際操作，如申請注冊，無論是考核取得準入資格的，還是考試取得準入資格的，統一以會員證為申請注冊的依據；撤銷注冊后還持有會員證的，無需再辦理保留會員資格的手續。二是還其本來面目，中國注冊會計師協會章程第6條規定：“本會會員分為團體會員、個人會員和名譽會員。凡參加注冊會計師全國統一考試全科合格、經申請批準者和依照原考核取得會員資格者，為本會個人會員”。并且規定申請入會要履行入會手續，即申請人要填寫入會申請表，并對是否遵守協會的章程等作出承諾，會員證證明其會員身份。《注冊會計師法》第33條也規定：“注冊會計師應加入注冊會計師協會”。但是在注冊會計師注冊的程序中卻絲毫看不到申請人入會的痕跡，其注冊后取得的注冊會計師證書只是執行法定業務的證明，而沒有證明其會員身份。從上可以看到，注冊會計師注冊時沒有履行入會手續，那么就應該明確在此之前履行入會手續，否則將存在不是會員的注冊會計師。申請注冊以會員證為依據，而不是以全科合格證為依據，可以避免這種尷尬情況。三是與注冊會計師協會的職能以及注冊會計師管理職能相一致。注冊會計師協會是由會員組成的社會團體，其主要職能是行業自律管理和為會員服務，也就是說，不是注冊會計師協會的會員，我們既沒有管理的權利，也沒有服務的義務。

　　二、關于注冊會計師執業資格取得的時點及標志

　　《注冊會計師法》第二條規定：“注冊會計師是依法取得注冊會計師證書并接受委托從事審計和會計咨詢、會計服務業務的執業人員”；財政部財協字(1998)35號文發布的《注冊會計師證書及事務所執業證書管理暫行辦法》規定“注冊會計師證書是注冊會計師執行業務的有效證件。”根據我們的理解，注冊會計師執業資格取得的標志應該是注冊會計師證書，而不是注冊會計師協會批準注冊的文件，也就是說只有取得了注冊會計師證書以后才有簽字資格。省級注冊會計師協會批準注冊的文件，對中國注冊會計師協會起備案作用，是本級作為頒發注冊會計師證書的依據，對事務所起通知和存檔的作用。

　　然而從目前注冊會計師注冊的程序和對注冊會計師證書的管理來看，注冊會計師的批準時間與發證時間是脫節的。往往是省級注冊會計師協會批準注冊的文件在前，證書的發放在后，兩者之間間隔的時間少則二至三個月，多則半年以上。事實上，事務所在接到批準注冊的文件后即承認該人員為注冊會計師了，該注冊人員在取得注冊會計師證書之前，實際上也以注冊會計師名義簽具報告。尤其是對持證人員的年檢或收回舊證換發新證期間，注冊會計師沒有注冊會計師證書的時間更長，如1997年清理整頓收回舊證書，到2000年換發新證書，注冊會計師將近三年時間沒有注冊會計師證書，但這期間注冊會計師業務不能不做，報告不能不出。

　　既然注冊會計師以取得注冊會計師證書為標志，那么注冊程序及管理，應圍繞注冊會計師證書進行。首先，要規范注冊審批制度。根據《注冊會計師法》第九條、第十一條、第十二條的規定，批準注冊的權限在省級注冊會計師協會，并由省級注冊會計師協會發給注冊會計師證書。然后，省級注冊會計師協會將準予注冊人員名單上報國務院財政部門備案。國務院財政部門發現不符合注冊規定的，通知省級注冊會計師協會撤銷注冊。以上規定已經明確準予申請人注冊的權限在省級注協，國務院財政部門的職權不是注冊前的審查，而是對省級注協準予注冊人員如發現不符合注冊規定的，通知有關注冊會計師協會撤銷注冊，而不是不準予注冊。隨著我國注冊會計師行業的規范與發展，帶有濃重行政色彩的審批制度已不適應形勢，注冊會計師注冊必須實行真正意義上的注冊制度。注冊制度區別于核準審批制度的一個顯著特點是，前者只要符合注冊條件就應準予注冊，并在準予注冊的同時發給注冊證書。根據《注冊會計師法》的有關規定，注冊會計師注冊實際上是履行領取注冊會計師證書的程序。事務所上報注冊申請人的材料后，省級注冊會計師協會應在規定的期限內作出準予注冊或不予注冊的決定，并發給準予注冊申請人注冊會計師證書和15日內書面通知不予注冊申請人。其次，要改革現行注冊會計師證書管理制度。省級注冊會計師協會向中國注冊會計師協會領取空白注冊會計師證書實行登記核銷制度，即每年初預先領取一定數量的空白注冊會計師證書，年底上報注冊會計師證書發放清冊，經與當年準予注冊人員名單核對后核銷已用數量。

　　三、關于注冊會計師的日常管理

　　1.關于注冊會計師注冊關系的轉移。中國注冊會計師協會有《關于注冊會計師辦理轉所手續的暫行規定》，各省注冊會計師協會也根據本省的實際制定了相應的規定。但是目前的現狀是，由于注冊會計師本人未按規定及時辦理相關手續以及跨地區跨省之間流動的日漸頻繁，使得一些注冊會計師沒有辦妥注冊關系轉出、轉入手續，就在轉入所以注冊會計師身份執業并簽署報告，或者向轉入地注冊會計師協會重新領取注冊會計師證書。筆者認為在轉所過程中應加強對注冊會計師證書的管理，應圍繞注冊會計師證書設計相關程序、辦理相關手續。《轉所辦法》規定“注冊會計師離開原事務所已滿六個月未加入其他會計師事務所的，應通知所在地省級注冊會師協會，并將注冊會計師證書交省級注冊會計師協會暫存，待找到接收的會計師事務所并按規定辦理轉所手續后，方可取回注冊會計師證書”。也就是說，對于未能及時辦理轉所手續的人員，其證書應收回由注冊會計師協會保管。因為，注冊會計師是以是否持有有效注冊會計師證書為標志的，并且只有加入事務所才能執業簽字。所以，既然其已離開事務所不再是注冊會計師了，也就不應該再繼續持有注冊會計師證書。但其注冊會計師證書應由原所在事務所代為收回還是由本人主動上交省級注冊會計師協會，目前沒有明確。從實際情況來看，本人一般不會主動交回注冊會計師證書，因此不論什么原因離開注冊關系所在事務所，該所應一律收回證書并及時送交省級注冊會計師協會，該證書由省級注冊會計師協會簽署意見后傳遞給注冊關系轉入事務所(省級注協)，或者由省級注冊會計師協會統一保管。

　　2.關于對注冊會計師的任職資格進行的年度檢查。根據現行的年檢辦法，參加年檢的注冊會計師在填寫年檢登記表等資料的同時還應交回注冊會計師證書，通過年檢的由省級注冊會計師協會在其證書上加蓋年檢專用章后發還本人，其證書繼續有效一年。也就是說，在每年的年檢期間，注冊會計師處于無證狀態的時間有二至三個月。筆者認為，注冊會計師是以持有注冊會計師證書為標志的，失去證書則意味著失去了執業的資格。因此，在年檢開始時不應上交注冊會計師證書，而是在年檢結束后再通知事務所，由事務所在規定的時間里統一將注冊會計師證書送省級注冊會計師協會即時辦理蓋章等手續，對于未能通過年檢的則直接收回證書統一保管。